Jens Wüstemann

Bilanzierung case by case


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in keinem IFRS eine konkret anwendbare Regel wiederfindet. IAS 8 „Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden, Änderungen von Schätzungen und Fehler“ bestimmt in diesen Fällen, dass „das Management in eigenem Ermessen darüber zu entscheiden [hat], welche Rechnungslegungsmethode zu entwickeln und anzuwenden ist“ (IAS 8.10). Im Rahmen dieser Ermessensentscheidung ist das Management allerdings – wie auch das IASB bei der Standardsetzung – an die grundlegenden qualitativen Anforderungen des Rahmenkonzepts sowie die dort ebenfalls verankerten allgemeinen Definitionen, Ansatzkriterien und Bewertungskonzepte für Jahresabschlussposten gebunden (IAS 8.10 und IAS 8.11(b)). Berücksichtigungspflichtig sind weiterhin Regelungen in Standards oder Interpretationen, die sich auf ähnliche oder verwandte Sachverhalte beziehen (IAS 8.11(a)). Man wird diesen vermeintlichen Beschränkungen des unternehmerischen Ermessens nicht allzu viel Bedeutung beimessen dürfen. Ursächlich hierfür ist zum einen, dass die Grundsätze im Rahmenkonzept aufgrund ihrer Auslegungsoffenheit und unklaren Gewichtung nicht zur „Ableitung von Einzelregelungen […] im logischen Sinne, sondern nur [zu] einer Überprüfung im Sinne der Aussage, die Einzelregelung erscheint mit dem Rahmenkonzept als nicht gänzlich unvereinbar“121 geeignet sind. Zum anderen sind die IFRS-Regeln zu verwandten Sachverhalten teilweise inkonsistent, sodass dem Bilanzierenden bei der Regelungslückenschließung gewisse Argumentationsspielräume eröffnet werden.

       3. Anwendung auf den Fall

       a) Feststellung des für das Bilanzierungsproblem der M einschlägigen Standards

       b) Analyse des Wortlauts des IFRS 9 „Finanzinstrumente“ in Bezug auf das Bilanzierungsproblem der M

      IFRS 9 regelt innerhalb der Vorschriften für die Erfassung von Gewinnen und Verlusten (gains and losses) explizit die Vereinnahmung von Dividenden. Danach sind Dividenden erfolgswirksam zu erfassen, wenn „der Rechtsanspruch des Unternehmens auf Zahlung der Dividende besteht“ und zudem der Zufluss des wirtschaftlichen Nutzens wahrscheinlich sowie die Dividendenhöhe verlässlich bewertbar ist (IFRS 9.5.7.1A).

      Entsprechend dem eindeutigen, keine Zweifel zulassenden Wortlaut ist eine phasengleiche Dividendenvereinnahmung nach IFRS zum Bilanzstichtag der M zunächst zu verneinen: Der Rechtsanspruch auf Zahlung entsteht mit dem Gewinnverteilungsbeschluss von T erst nach dem Abschlussstichtag von M. Dem entspricht es im Übrigen, wenn IFRS 9 den Ansatz von unbedingten Forderungen an die Voraussetzung knüpft, dass „das Unternehmen Vertragspartei wird und infolgedessen das Recht auf Empfang […] von Zahlungsmitteln hat“ (IFRS 9.B3.1.2 a) i.V.m. IFRS 9.3.1.1).

       c) Berücksichtigung von Literaturmeinungen als Erkenntnisquelle bei der Lösung des Bilanzierungsproblems der M

       aa) Wertaufhellung nach IAS 10

      Einzelheiten der Wertaufhellung nach IFRS sind in IAS 10 „Ereignisse nach dem Bilanzstichtag“ geregelt. Es werden zwei Arten von „Ereignissen“ nach dem Abschlussstichtag unterschieden: „Ereignisse, die weitere substanzielle Hinweise zu Gegebenheiten liefern, die bereits am Abschlussstichtag vorgelegen haben“ (IAS 10.3 (a)), sind auf den Abschlussstichtag zurückzubeziehen und berücksichtigungspflichtig. Davon zu unterscheiden sind „Ereignisse, die Gegebenheiten anzeigen, die nach dem Abschlussstichtag eingetreten sind“ (IAS 10.3(b)); diese sind nicht zu berücksichtigen.

      Hinsichtlich der Aktivierung von Dividendenansprüchen findet sich keine Konkretisierung bezüglich der Wertaufhellung in IAS 10. Allerdings ist die Frage der Passivierung von Verpflichtungen zur Dividendenzahlung ausdrücklich geregelt: „Wenn ein Unternehmen nach dem Abschlussstichtag Dividenden für Inhaber von Eigenkapitalinstrumenten […] beschließt, darf das Unternehmen diese Dividenden zum Abschlussstichtag nicht als Schulden ansetzen“ (IAS 10.12).

       bb) Gebot der Fair Presentation nach IAS 1