strafrechtlicher Unterlassungsvorwurf nur dann gerechtfertigt sei, wenn den Unterlassenden korrespondierend eine Handlungspflicht treffe. Wenn als Folge derartiger Überlegungen neben § 370 Abs. 1 Nr. 2 und Nr. 3 AO auch § 370 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 2 AO als Pflichtdelikt zu interpretieren sei, könne dieser Umstand als systematisches Argument erwogen werden, auch § 370 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 1 AO und damit § 370 Abs. 1 AO insgesamt als Pflichtdelikt zu charakterisieren.[20]
Zusammenfassend kann also festgehalten werden, dass mit dem Vorstehenden zwei denkbare Argumentationsmuster dargetan sind, auf deren Grundlage § 370 Abs. 1 AO – entgegen seines scheinbar eindeutigen Wortlauts – insgesamt als Pflichtdelikt interpretiert werden könnte, was zu einer Unanwendbarkeit der Tatherrschaftslehre im von Roxin verstandenen Sinne führen würde.
Anmerkungen
Siehe in der Vergangenheit etwa Buschmann NJW 1968, 1613 (1614); Leise ZfZ 1965, 193 (198); Schulze DStR 1964, 416 (422) sowie heute Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 212 ff.
Bender wistra 2004, 368 (371).
Joecks F/G/J Steuerstrafrecht, § 370 Rn. 18.
Siehe etwa Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 217 f., 220 ff., 267; MünchKommStGB/Schmitz/Wulf § 370 AO Rn. 280, 384.
MünchKommStGB/Schmitz/Wulf § 370 AO Rn. 280.
MünchKommStGB/Schmitz/Wulf § 370 AO Rn. 283.
MünchKommStGB/Schmitz/Wulf § 370 AO Rn. 283.
Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 196.
Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 198.
Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 198.
Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 201.
Siehe bspw. Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 267.
Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 201.
Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 210.
Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 233, 238 ff.
Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 221 f.
Wulf Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, S. 222.
Ransiek Kohlmann Steuerstrafrecht, § 370 AO Rn. 90.
In diesem Sinne auch Hellmann in HHSp., § 370 AO Rn. 69; MünchKommStGB/Schmitz/Wulf § 370 AO Rn. 225.
Ransiek Kohlmann Steuerstrafrecht, § 370 AO Rn. 90; der eine solche Interpretation zwar für denkbar, im Ergebnis jedoch nicht für überzeugend hält.
B. § 370 Abs. 1 AO als reines Allgemeindelikt
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Im genauen Gegenteil dazu existiert eine andere Auffassung, die § 370 Abs. 1 AO insgesamt als Allgemeindelikt interpretiert.[1]
Bei unterstellter Richtigkeit dieser Auffassung könnte der Tatherrschaftsgedanke zur Abgrenzung von Täterschaft und Teilnahme auf sämtliche Varianten von § 370 Abs. 1 AO angewendet werden, ohne dass es zuvor einer Klärung der Frage bedürfte, ob die Tatherrschaftslehre – entgegen der Beteuerung Roxins – nicht unter Umständen doch auch auf solche Delikte angewendet werden kann oder muss, die das tatbestandliche Unrecht von der Verletzung einer bestimmten Pflicht abhängig machen.[2]
Wie bereits die zuvor dargestellte Auffassung zur Interpretation des § 370 Abs. 1 AO leiten auch die Vertreter dieser Auffassung ihre Thesen aus einer bestimmten praktischen Problematik der Anwendung des § 370 Abs. 1 AO her. War dies bei der zuvor geschilderten Auffassung noch die Schwierigkeit in der Praxis aktives Tun von Unterlassen abzugrenzen, geht es hier um die Schwierigkeit in Fällen des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO Hintermänner strafrechtlich zur Verantwortung zu ziehen. Dies zeige sich vor allem in Fällen des Zollschmuggels.[3] Hier könnten oftmals nur die Transportpersonen, denen jedoch nur eine untergeordnete Rolle in der kriminellen Organisation zukomme, strafrechtlich belangt werden. Grund hierfür sei, dass nur diese eine Gestellungspflicht im Sinne des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO treffe[4] und sich deshalb bei einem pflichtwidrigen Unterlassen der Gestellung auch nur diese nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO strafbar machen könnten. Straffrei blieben dagegen regelmäßig die nicht gestellungspflichtigen Hintermänner des Schmuggels, denen im Rahmen der Organisation in der Regel aber eine Hauptrolle zukomme. Dies sei ein unbefriedigendes Ergebnis.[5]
Hauptargument für eine mögliche Interpretation des § 370 Abs. 1 AO als reines Allgemeindelikt sei in erster Linie eine grammatikalische Auslegung des Tatbestandes. Eine solche zeige, dass der Gesetzgeber den persönlichen Anwendungsbereich des § 370 Abs. 1 Nr. 2 und Nr. 3 AO nicht auf speziell Verpflichtete habe beschränken wollen. Maßgeblich für die Bestimmung des persönlichen Anwendungsbereiches sei nämlich nicht die adverbiale Bestimmung „pflichtwidrig“, sondern das Indefinitpronomen „wer“, welches sich auf den gesamten Tatbestand des § 370 Abs. 1 AO beziehe. Die adverbiale Bestimmung „pflichtwidrig“ beschreibe dagegen lediglich die Art und Weise eines Verhaltens, begründe aber gerade keine „Pflichtenstellung mit einem persönlichen Einschlag“.[6]
Zusätzlich zu diesem grammatikalischen Argument deute darüber hinaus die Rechtsprechung des BGH auf eine Interpretation des § 370