type="note">[512]. Приемлемость такой ситуации рассматривалась в судебных решениях различных стран[513].
По сути, эффект двойного неналогообложения – обратная сторона двойного налогообложения. В основе обоих эффектов лежит отсутствие единообразно применяемых принципов международного распределения налоговой юрисдикции между государствами. При двойном налогообложении юрисдикции пересекаются, а при двойном неналогообложении ни одна из налоговых юрисдикций не претендует на налог; следовательно, лицо/объект находится в налоговом вакууме.
Ситуаций двойного неналогообложения может быть много, но их можно условно разделить на две категории – по причинам возникновения. Эти причины следующие:
– Непреднамеренное (случайное) неприменение налоговых норм ни одной из стран, затронутых международной сделкой или ситуацией.
– Результат международного налогового планирования, т. е. осознанной организации сделок таким способом, чтобы использовать пробелы в налоговых системах различных стран в свою пользу для налоговой экономии.
Профессор Майкл Ланг писал[514], что феномен двойного неналогообложения привлекает все больше внимания налоговых органов различных стран. С одной стороны, ОЭСР поднимает эту тему в отчетных материалах и в Комментарии к МК ОЭСР[515]. С другой – сами налоговые администрации государств все более фокусируются на данном вопросе: вносят изменения в международные соглашения или иным способом толкуют их, включают в новые соглашения специальные положения, которые исключают двойное неналогообложение.
Как пишет М. Ланг, двойное неналогообложение – другая сторона медали устранения двойного налогообложения как результата действия международных налоговых соглашений. Дело в том, что, исключая с помощью распределительных правил налогообложение в стране-источнике, налоговые соглашения, заключенные согласно МК ОЭСР, не предусматривают обязательного налогообложения того же самого дохода в стране резидентства получателя (что требует принцип однократности). Налоговые конвенции ссылаются на внутреннее законодательство каждой страны в момент их заключения, и если действие таких законов совместно с действием налоговых соглашений приводит к двойному неналогообложению, то такой эффект неизбежен. Это происходит потому, что государства в международном договоре лишь распределили налоговые права, но не предписали обязательного налогообложения дохода как условия данной аллокации.
По классификации, предложенной М. Лангом, существуют четыре группы ситуаций двойного неналогообложения, каждая из которых основана на том или ином положении соглашения об избежании двойного налогообложения:
– Применение положений, специально устанавливающих случаи двойного неналогообложения (например, положения об условном налоговом зачете – tax sparing credit);
– Применение метода налогового освобождения;
– Освобождение