am Gerechtigkeitsgedanken orientierten Betrachtungsweise vereinbar ist, wo also ein einleuchtender Grund für die Gleichbehandlung oder Ungleichbehandlung fehlt und diese daher willkürlich wäre“[834]. Aufgrund der Feststellungen und Erhebungen des vorlegenden Finanzgerichts stellte es eine Gleichbehandlung wesentlich ungleicher Sachverhalte fest, eine tragfähige Rechtfertigung sei dabei nicht festzustellen. Angesichts der technischen und wirtschaftlichen Entwicklung in diesem Bereich und der damit einhergehenden Erkenntnismöglichkeiten sei der Stückzahlmaßstab „als generell ungeeignet für die Bemessung der Spielgerätesteuer anzusehen, weil er allenfalls in mehr oder weniger zufälligen Einzelkonstellationen den nach dem Gebot der steuerlichen Lastengleichheit geforderten, hinreichenden Bezug zwischen der Steuerbemessung und dem Vergnügungsaufwand des Spielers sicherzustellen vermag“[835]. Nicht mehr tragfähig seien auch die in der Vergangenheit zur Rechtfertigung herangezogenen Argumente, wozu der Gesichtspunkt der Praktikabilität, die Annahme eines internen Belastungsausgleichs bei den Automatenaufstellern, die Verfolgung von Lenkungszwecken und die Möglichkeit des Fehlens eines anderweitigen zulässigen Maßstabs zählen[836].
234
Die Festlegung eines Mindest- oder eines Höchststeuersatzes ist zudem grundsätzlich nicht mit den vom Bundesverfassungsgericht herausgearbeiteten Grundsätzen einer gleichheitsgerechten Besteuerung vereinbar, kann jedoch im Einzelfall gerechtfertigt sein. Im entschiedenen Fall verfolgte der Mindeststeuersatz das legitime Lenkungsziel der Eindämmung der Spielsucht, der Höchststeuersatz hingegen war nur für den Zeitraum der rückwirkenden Reparatur der (noch nach Stückzahlmaßstab erhobenen) Steuer gerechtfertigt[837].
235
Nach der Rechtsprechungsänderung haben einige Länder ihre Vergnügungsteuergesetze umgestellt. Es wird nun zwischen Spielautomaten mit und ohne manipulationssicherem Zählwerk unterschieden, bei manipulationssicheren Automaten orientiert sich der Steuersatz an einer prozentualen Größe des Einspielergebnisses, bei solchen ohne manipulationssicheres Zählwerk bleibt es bei dem Stückzahlmaßstab[838]. An anderer Stelle wird – gerichtlich gebilligt – der Spieleinsatz als Maßstab herangezogen[839].
236
Die Differenzierungen nach Aufstellort und Gerätetyp verstoßen nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG. Die erhöhte Besteuerung von Spielhallen trägt dem Umstand Rechnung, dass Spielhallen – anders als etwa Gaststätten – allein um des Spielens und damit des Spielaufwands willen aufgesucht werden[840] und darüber hinaus in Anbetracht der Vielfalt und der Menge der aufgestellten Geräte einen zusätzlichen Spielanreiz bieten[841]. Soweit Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeiten höher besteuert werden als solche ohne Gewinnmöglichkeiten, ist dies aufgrund der größeren Attraktivität[842] und der typisierenden Erwartung, dass der Aufwand für eine Gewinnchance höher ist als derjenige für ein bloßes Spiel, gerechtfertigt[843].
237
Auch eine erhöhte Besteuerung sog. Gewaltspielautomaten ist verfassungsrechtlich zulässig. Als steuerrechtliche Regelung, die Lenkungswirkungen in einem nicht steuerrechtlichen Kompetenzbereich entfaltet, bedarf der (Landes-)Gesetzgeber zwar nicht der Sachkompetenz für die gelenkte Sachmaterie[844]; allerdings darf – zur Wahrung der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung – die Steuergesetzgebungskompetenz nicht in der Weise ausgeübt werden, dass ihre Lenkungswirkungen den Vorgaben des Bundesrechts widersprechen[845]. Eine die Spielautomatenbranche betreffende Gesamtkonzeption, der eine Satzungsregelung, die Gewaltspielautomaten mit einem höheren Steuersatz belegt, zuwiderlaufen könnte, ist im Bundesrecht nicht ersichtlich[846]. Das Bundesverfassungsgericht führt dazu aus: „Allein aus dem Umstand, dass der Bundesgesetzgeber die Darstellung und Verbreitung bestimmter Gewalttätigkeiten verboten, die Verbreitung bestimmter Medien reglementiert und den Zugang zu bestimmten Aufstellorten von Spielautomaten beschränkt hat, lässt sich nicht im Umkehrschluss folgern, er habe damit zugleich für die von den Verbotsnormen nicht erfassten Spielautomaten einen Freiraum geschaffen, der durch Regelungen im Übrigen nicht mehr beschränkt werden dürfte, insbesondere der Besteuerung nicht mehr zugänglich wäre“[847]. In der bisherigen Ausgestaltung kommt der erhöhten Besteuerung von Gewaltspielautomaten auch keine erdrosselnde Wirkung zu[848]. Die erhöhte Besteuerung ist auch durch gewichtige Interessen der Allgemeinheit gerechtfertigt. Ziel der höheren Steuersätze ist es, die Aufstellung von unerwünschten gewalt- und kriegsverherrlichenden Automaten einzudämmen. Angesichts des nach der Einschätzungsprärogative von Gesetz- und Satzungsgebern bestehenden Gefahrenpotentials von Gewaltspielautomaten – Förderung aggressiven Verhaltens, Aufbau von Aggressionen – besteht daran ein gewichtiges Interesse der Allgemeinheit[849]. Der steuerliche Gleichheitssatz steht einer erhöhten Besteuerung von Gewaltspielautomaten nicht entgegen. Abgesehen davon, dass – nach dem Bundesverfassungsgericht – mit der unterschiedlichen Besteuerung von Gewaltspielautomaten einerseits und anderen Spielautomaten andererseits nicht gleiche Sachverhalte ungleich, sondern ungleiche Sachverhalte ihrer Eigenheit gemäß behandelt werden, wäre eine etwaige Ungleichbehandlung aus den genannten Gründen gerechtfertigt[850].
b) Zweitwohnungsteuer
238
Die Zweitwohnungsteuer gehört zu denjenigen örtlichen Aufwandsteuern, die erstmals nach der Verfassungsänderung von 1969 erhoben wurden und somit nicht dem Kreis der traditionellen Gemeindesteuern zuzuordnen sind[851]. In der Rechtsprechung ist die Zweitwohnungsteuer als zulässige Aufwandsteuer mit örtlichem Charakter anerkannt[852]. Gleichartigkeit zu bundesrechtlich geregelten Steuern besteht nicht[853]. Ratio dieser Steuer ist es, die Inhaber einer Zweitwohnung an der Finanzierung kommunaler Lasten, wie Vorhaltekosten für Wasser, Abwasser, Müllabfuhr[854] äquivalent zu beteiligen[855].
239
Die Zweitwohnungsteuer knüpft dabei an den besonderen Aufwand an, der in dem Bereithalten einer Zweitwohnung zur privaten Nutzung zu sehen ist[856]. Das Innehaben einer solchen Wohnung erfordert die Aufbringung besonderer finanzieller Mittel und wird somit zum Indikator der für die Aufwandsteuer charakteristischen individuellen wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Steuerschuldners[857]. Für die Steuerpflicht ist unerheblich, ob der Aufwand im Einzelfall die Leistungsfähigkeit überschreitet[858]. Eine (Zweit-)Wohnung besteht dann, wenn der Raum oder die Räume ihrer Ausstattung nach zumindest vorübergehend zum Wohnen geeignet sind[859]. Auf die tatsächliche Nutzung kommt es für die Steuerfähigkeit dabei nicht an, vielmehr genügt die objektive Möglichkeit eines Wohnaufenthaltes des Inhabers[860]. Daneben sind auch mobile Unterkünfte, die nicht nur vorübergehend auf dem Gemeindegebiet abgestellt werden, der Zweitwohnungsteuer zugänglich[861].
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Die Gerichte wurden in der Vergangenheit mehrfach mit der Problematik konfrontiert, inwiefern sog. Erwerbszweitwohnungen der Zweitwohnungsteuer unterworfen werden dürfen[862]. Eine Erwerbszweitwohnung besteht dann, wenn die Zweitwohnung aus Gründen der nicht täglich zu bewältigenden Wegstrecke zwischen Arbeits- bzw. Ausbildungsort und Hauptwohnung gehalten wird[863]. Zu klären war, ob dieser Aufwand lediglich der Befriedigung des allgemeinen Lebensbedarfs dient[864] oder unabhängig von den Motiven und Zwecken der Zweitwohnsitznahme in jedem Fall die besondere Leistungsfähigkeit des Zweitwohnungsinhabers zum Ausdruck bringt[865]. Ausgehend vom Begriff des Aufwands soll der steuerfähige Tatbestand nicht erst bei besonders aufwendigen oder luxuriösen Einkommensverwendungen erfüllt sein, sondern sich bereits und ausschließlich in einem äußerlich erkennbaren Konsum erschöpfen[866]. Als ausreichend werden damit Wohnungen angesehen, die sich in der Nutzung eines Zimmers in einer Wohngemeinschaft[867] oder eines feststehenden Campingwagens auf einem Campingplatz[868] erschöpfen. Damit werden nur solche Zweitwohnungen nicht von der Aufwandsteuer erfasst, die ausschließlich als Kapitalanlage dienen[869]. Die Besteuerung von Erwerbszweitwohnungen ist damit zulässig. Um den Anforderungen des Art. 3 Abs. 1 GG gerecht zu werden – so das Bundesverfassungsgericht – „dürfen die Gründe für den Aufenthalt am Ort des Zweitwohnsitzes nicht zur Begründung der Steuerpflicht herangezogen werden,